El Derecho Tributario Material

EL DERECHO TRIBUTARIO

1. CUESTIONES LIMINARES

El tributo es un fenómeno tan antiguo como lo es el Estado, y la idea imperante es de que ambos fenómenos no pueden existir por separado, ya sea que se exprese en un Estado propiamente dicho – tal como lo conoces en la actualidad – o bajo la forma de pre Estado, o pro Estado, desligado de las nociones de capital.

El hecho es que siempre ha existido tributación pero no siempre ha existido derecho tributario. En realidad la tributación bajo la forma tal como la conocemos actualmente es el resultado de un largo proceso de evolución entre las relaciones sociales existentes entre los hombres y el Estado, pues en la actualidad no es posible concebir el tributo sino es dentro de una relación de derecho, sin embargo originalmente fue el producto de relaciones de poder.

Los antecedentes más antiguos de una tributación fundamentada en relaciones derecho las encontramos en la tradición jurídica de common law, y se encuentran a la Magna Carta de 1215, cuando los varones ingleses impusieron al Rey Juan Sin Tierras, entre otras, la condición de que todo tributo debería ser creado por el Parlamento lo cual dio origen al principio “ No taxation without representation”

En nuestro trabajo denominado “APORTES DEL PROTESTANTISMO AL CONSTITUCIONALISMO MODERNO”, señalábamos que la Magna Carta que tenía 49 artículos y comenzaba diciendo “ Estos son los artículos que los barones piden y el rey concede ” ( Capitula que barones petunt ) fue el producto de la rebelión de la nobleza, y solo contenía derechos a favor de los nobles, garantizaba los derechos feudales y regularizaba el sistema judicial, también abolía muchos de los abusos de los derechos del rey sobre los señores feudales como las tasaciones que arbitrariamente establecía la corona sin la aprobación del Consejo del Reino, protección al comercio de ciudades como Londres, municipios y puertos de Inglaterra, establecía un sistema de pesas y medidas, así como el funcionamiento de un Tribunal de Justicia permanente en Westminster, también se establecieron reglas procesales para los juicios, se regularon las penas por felonía, y la garantía de que no se podía condenar a ningún noble por un rumor o sospecha.

La Magna Carta promulgada el 15 de junio de 1215 tuvo que ser ratificada por el Parlamento en 1216 y en 1217 durante el reinado de Enrique III hijo de Juan Sin Tierra, posteriormente en 1297 durante el reinado de Eduardo I el Parlamento confirmó una versión modificada y puesta al día de la Carta; esta nueva versión fue utilizada como base legal por quienes se opusieron a las prerrogativas reales durante la rebelión parlamentaria del siglo XVII que terminó con el juicio por traición y decapitación de Carlos I.

Podrán ver que la Carta Magna no fue más que un acuerdo entre los nobles y el rey, recién bajo el liderazgo del jurista inglés Sir Edward Coke se interpretó que la Carta no solo protegía a los nobles sino a todos los hombres libres en la verdadera acepción de la palabra, pues el término hombre libre empleado en 1215 durante la redacción de la Carta “ tenía un significado limitado, para el siglo XVII ya abarcaba a casi todas las personas ” ( History of West Civilization) en consecuencia no es la Magna Carta la que tiene significado constitucional sino las interpretaciones que de ella se hacen a partir del siglo XVII extendiendo sus disposiciones para todos los seres humanos.

Por otro lado, en nuestra tradición romano canónica germánica, no encontramos alusiones directas a una tributación basada en relaciones de derecho. El Digesto de Justiniano publicado en el año 533 de la era común, pertenece a una etapa de derecho romano conocida como el Absolutismo Monárquico, y es el antecedente mas remoto que tenemos del derecho romano, pues no existen documentos de épocas anteriores debido a que cuando se concluyó la confección del Digesto, Justiniano ordenó quemar todos los libros de derecho existentes en el imperio, esto con la finalidad de evitar confusiones o contradicciones con el trabajo de compilación que había realizado Triboniano bajo sus órdenes, de tal manera que no existe ningún trabajo legislativo del derecho romano producido durante la época de la República.

Otro de los temas en discusión es verificar la existencia del principio “ Nullum tributum sine lege”, el cual tampoco existe literalmente escrito en el derecho romano, tal como lo conocemos, lo que ocurre es que es una contribución entusiasta de algunos estudiosos como el resultado de la lógica jurídica, sin embargo el hecho de que exista o no este principio como regla de derecho, no convierte por ello una relación jurídica de poder en relaciones derecho, por ello es que resulta de vital importancia hoy en día profundizar el estudio de la relación jurídico tributaria. Es más, podemos afirmar que el derecho tributario, tal como hoy lo conocemos es de origen muy reciente y sus mas cercano antecedente lo entramos en la Revolución Francesa de 1789 que no fue otra cosa sino el triunfo de la burguesía sobre el feudalismo, y con él la abolición del despotismo y el advenimiento del liberalismo.


2. CONCEPTO DEL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL

En realidad de existe uniformidad entre los autores sobre como denominar a nuestra disciplina pues no faltan quienes con reconocida autoridad lo denominan derecho impositivo, otros derecho fiscal, algunos otros prefieren denominarlo derecho financiero.

El derecho tributario, es una rama del derecho público interno con autonomía dogmática, cuyo objeto de estudio son las relaciones jurídicas que surgen entre el Estado y los contribuyentes con motivo del Tributo. El derecho tributario no estudia lo que es el tributo por cuanto el concepto de tributo, la potestad tributaria y los medios de los cuales se vale el Estado para conseguir recursos financieros no son materia del estudio del derecho tributario sino que corresponden al estudio del derecho financiero y a la ciencia de financiera, respectivamente.

El derecho tributario, como ya lo hemos expuesto, estudia las relaciones jurídicas que surgen entre el Estado y los administrados, siempre que estas relaciones jurídicas tengan como origen el tributo, pues el Estado por su poliforme actividad puede tener diversas clases de relaciones con los particulares, sin embargo las que son materia de estudio de nuestra disciplina son únicamente las que tienen su origen en el tributo, en razón de lo cual es oportuno recordar que se entiende por tributo, como lo haremos más adelante

Al ser una rama del derecho público sus normas son de carácter obligatorio y no pueden ser modificadas por acuerdo de las partes; estas reglas están dotadas de coercitividad es decir su incumplimiento está sancionado como infracción pues constituyen un agravio a la colectividad representada en el Estado.

El Código Tributario no ha definido que es el tributo, ya sea por la presencia de diversas tendencias o escuelas que no se han puesto de acuerdo aún sobre el significado de esta palabra, sin embargo no es este el único caso. El Código Civil peruano, tampoco nos da cual es la definición de que es lo que se entiende por propiedad, ni tampoco define que es la persona, entre otras muchas ausencias definitorias, pero eso obedece, como ya lo hemos mencionado a la falta de unidad de criterios entre los juristas de las destacada autoridad.

En donde encontramos una definición interesante es en el Código Tributario del Uruguay, que bien merece se reproducida para una mejor comprensión del tema sub materia.

Código Tributario del Uruguay

Artículo 10.- (Concepto de tributo)

Tributo es la prestación pecuniaria que el Estado exige, en ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.

No constituyen tributos las prestaciones pecuniarias realizadas en carácter de contraprestación por el consumo o uso de bienes y servicios de naturaleza económica o de cualquier otro carácter, pro­porcionados por el Estado, ya sea en régimen de libre concurrencia o de monopolio, directamen­te, en sociedades de economía mixta o en concesión.

Visto desde este enfoque, el tributo presenta las siguientes características:

a) Como un conjunto de prestaciones pecuniarias.

Cuando se habla de una prestación pecuniaria se refiere a todo tipo de prestación con un contenido económico, no siendo necesario que el pago se necesariamente monetario, sino que se admite como tal a cualquier bien económicamente apreciado en dinero.

La palabra “pecunio” es un término latino que significa bien, dinero, riqueza, y es así que el Código Tributario peruano admite el pago en medios diferentes del dinero, como una forma excepcional del pago cuando señala lo siguiente:

ARTICULO 32

“… Los Gobiernos Locales mediante Ordenanza municipal, podrán disponer que el pago de sus tasas y contribuciones se realicen en especie; los mismo que serán valuados, según el valor de mercado, en la fecha en que se efectúen. Excepcionalmente tratándose de impuestos municipales , podrán disponer el pago en especie a través de bienes inmuebles, debidamente inscritos en Registros Públicos, libres de gravamen y desocupados; siendo el valor de los mismo el valor del autoevalúo del bien o el valor de tasación comercial del bien efectuado por el Consejo Nacional de Tasaciones, el que resulte mayor. ”

El Tribunal Fiscal también ha establecido que no puede entenderse a la prestación de servicios como un bien, en consecuencia no se admite el pago mediante servicios, sino únicamente en bienes cuantificables.

b) Como una expresión del poder del Estado.

El Estado es el único ente que puede crear y exigir el pago de tributos en forma válida, para lo cual recurre a la potestad tributaria, esta potestad no puede ser ejercitada por los particulares, pues sería en todo caso una liberalidad pero no una obligación de naturaleza coercitiva, lo contrario de la liberalidad se convierte en arbitrariedad, lo cual está tipificado como delito en el Código Tributario.

Además de lo expuesto, el Estado es el único que no necesita trabajar para obtener recursos, y es también el único que puede exigir el cumplimiento de una prestación sin estar obligado a dar de manera directa algo a cambio de aquello que recibe.

c) Como un aporte personal.

Los tributos, solo pueden ser pagados por las personas naturales o jurídicas, no puede exigirse el pago de tributos a quienes no tiene la condición jurídica de personas, y solo por los hechos generadores que estas realizan. Por ejemplo, en el Impuesto Predial la materia de Impuesto es la detención de la propiedad que puede ser ejercitada por una persona natural o jurídica, pero en ningún caso puede ser gravado a quienes no tienen la condición de personas, como ocurre con el patrimonio autónomo.

El patrimonio autónomo no tiene la naturaleza de una persona jurídica, en consecuencia responden por ella cualquiera de sus integrantes bajo la regla de la solidaridad.

d) Como un aporte obligatorio.

Las prestaciones pecuniarias son obligatorias, nadie puede sustraerse a su cumplimiento, en caso de que eso ocurriera, el Estado puede hacer uso de su facultad coercitiva para cobrar por sus propios medios los alcances de la deuda. Igualmente, la deuda tributaria, al ser obligatoria no puede ser rebajada ni negociada como ocurre con las deudas de naturaleza privada que son susceptibles de modificarse o trasladarse por acuerdo de las partes, lo cual no ocurre con la deuda tributaria.

e) Como una finalidad pública

Hemos señalado, desde el principio de este breve trabajo, que no es posible concebir la existencia del Estado tal como lo conocemos en la actualidad, sin la presencia del tributo, es decir que tributo y Estado son dos expresiones que se encuentran íntimamente vinculadas de modo tal que no puede existir el uno sin el otro, y la finalidad de la existencia de ambos en la aplicación a la finalidad del bienestar común.

f) Autonomía dogmática

Es la presencia de diversas instituciones propias de nuestra disciplina jurídica que hacen innecesario tener que acudir a instituciones de otras ramas del derecho para solucionar los problemas o diversas situaciones que se propongan.

La autonomía denota el desarrollo alcanzado por esta disciplina pues ha creado términos jurídicos propios para expresar ideas de situaciones que existen en el mundo de la realidad, y que tienen una aplicación o utilidad, como es el caso de las exenciones. inafectaciones, hecho generador, materia imponible, base imponible, resarcimiento etc.

Esta definición excluye de la posibilidad de considerar como tributo las prestaciones que tienen su origen en la relación contractual, ya sea por el uso de bienes públicos de derecho privado comprendidos dentro de las relaciones sinalagmáticas, pero si alcanza a las prestaciones surgidas del uso o el aprovechamiento de bienes públicos de derecho público, como ocurre con el uso de puentes por el cual se paga el derecho de pontazgo, el uso de vías públicas al que se denomina parqueo cuando estacionamos un vehículo por un determinado tiempo, o peaje cuando se usa una carretera para hacer uso de ella, que bien podría decirse se rige por la regla “Quis conmodis commodum, adire peculium”.

El Tribunal Fiscal en la RTF Nº 2002-5-5434 ha declarado con relación al rema de los alquileres de mercados sometidos a procedimiento de cobranza coactiva lo siguiente:

RTF Nº 2002-5-5434

El Tribunal resuelve inhibirse de conocer la apelación interpuesta contra la resolución de la Municipalidad Distrital que declaró improcedente su solicitud de prescripción de deuda por concepto de merced conductiva de 1992 a 1995. El primer aspecto controvertido a definir consiste en determinar si la referida deuda tiene naturaleza tributaria, pues de ello depende que el Tribunal Fiscal tenga competencia para decidir sobre la controversia planteada, según el artículo 101º del Código Tributario. Después de un análisis normativo, doctrinario y jurisprudencial, se establece que, si bien de una interpretación literal del inciso b) del artículo 68° de la Ley de Tributación Municipal, podría concluirse que los derechos se generan por el uso de cualquier bien de propiedad de la municipalidad, cedido a favor de un particular, sea éste de dominio público o de dominio privado, debe entenderse, partiendo del concepto de tributo, que están referidos sólo al caso de los bienes de uso público y por tanto de dominio público, cuya administración y tutela ha sido concedida según las normas a las municipalidades, habiéndose señalado en diversas resoluciones (RTFs 075-4-2000, 8296-2-2001, 8299-2-2001 y 265-4-2002) que los bienes a que se refieren las normas antes citadas no son los de dominio privado, sino los de dominio público y que la cesión del uso o disfrute de una entidad pública a favor de particulares respecto de un bien de derecho privado no puede dar origen a un tributo, situación esta última que se presenta en el caso de autos, pues la deuda cuya prescripción se solicita es la originada por la ocupación de un puesto en un mercado que se encuentra bajo dominio privado de la Municipalidad Distrital, por lo que el cobro efectuado no tiene naturaleza tributaria. Al existir dualidad entre las Resoluciones Nos. 8012-2-2001 y la RTF 265-4-2002, se emite la presente resolución como jurisprudencia de observancia obligatoria, conforme con el artículo 154º del Código Tributario.


Sin embargo no tenemos en los casos mencionados una relación contractual propiamente dicha, sino que se trata de una retribución que se debe al Estado por el uso de un bien público sujeto al monopolio del Estado, lo que algunos estudiosos denominan precios públicos.


En el otro supuesto de tratarse del uso de bienes públicos de uso público, el Tribunal Fiscal considera que no existe una relación de carácter contractural pues se el pago por el derecho de ocupación de la vía pública tiene naturaleza diferente a la contractual en consecuencia tipifica como un tributo de la categoría de las tasas, correspondiendo en consecuencia el pago de la tasa denominada derecho, el cual se paga por los trámites documentarios o por el aprovechamiento de bienes públicos de naturaleza pública.

RTF 2001-2-9508

Se confirma la resolución apelada emitida por la Municipalidad Provincial del Santa que declara infundada la reclamación interpuesta contra Resoluciones de Determinación sobre tasa por ocupación de la vía pública - cabinas telefónicas. Se indica que el tributo acotado creado mediante Ordenanza publicada conforme a ley, tiene naturaleza de derecho ya que se origina en el aprovechamiento particular de las áreas de la vía pública ocupadas por las cabinas teléfonicas. Se precisa que cuando la Ley de Tributación Municipal señala que las municipalidades están facultadas a establecer derechos por el aprovechamiento particular de bienes de propiedad de la Municipalidad, se refiere a los bienes de dominio público y no a los de dominio privado, ya que ello implicaría que la cesión del uso o disfrute de una entidad pública a favor de particulares respecto de un bien de derecho privado puede dar origen a un tributo.

El término tributo es un nombre genérico que se emplea para identificar a las prestaciones pecuniarias que se entregan al Estado. Este nombre genérico comprende tres clases de prestaciones específicas: impuestos, contribuciones y tasas, de tal manera que el nombre tributo es el género en tanto que hablar de impuesto, contribución o tasa es hablar de una especie de tributo.




IMPUESTOS



TRIBUTO CONTRIBUCIONES

DERECHOS

TASAS ARBITRIOS

LICENCIAS



El derecho tributario forma parte del derecho financiero y consta de tres grandes ramas:

Derecho tributario material.- Cuyo objeto de estudio es la relación surgida entre el Estado y las personas con motivo del tributo.

Derecho tributario forma, o derecho tributario administrativo.- Es la rama del derecho financiero cuyo objeto de estudio es la determinación tributaria, así los derechos de los contribuyentes y la facultades de la Administración Tributaria.

Derecho tributario procesal.- Es la rama del derecho financiero que se ocupa del estudio de las reglas que surgen con motivo de la reclamación tributaria y el procedimiento coactivo.


Dº tributario materia



DERECHO FINANCIERO Dº tributario formal



Dº tributario procesal









3. EL SISTEMA TRIBUTARIO

Es el conjunto de tributos existentes en un país en una época determinada. Ejerce una presión fiscal, la cual esta vinculada con el impacto que tiene el sistema tributario sobre la riqueza.

En el Perú el sistema tributario está regulado por el Decreto Legislativo Nº 771 que establece que tributos pertenecen al Gobierno Central, cuales a los Gobiernos Locales
La presión fiscal es la suma de impuestos que afectan al contribuyente.

4. EFECTOS ECONOMICOS DEL TRIBUTO

Los tributos en su aplicación a hechos generadores realizados por los contribuyentes generan determinados efectos, los mismos que tienen incidencia notable en la economía de un país. En razón de lo cual resulta un tena de interés para el estudio del derecho financiero.
Estos efectos son:

La percusión

Son los que golpean la economía particular, cuando el sujeto de derecho resulta efectivamente golpeado por la carga económica que el tributo representa.

El Legislador determina quien el sujeto pasivo de la deuda tributaria, y generalmente se grava una manifestación de la riqueza.

La traslación

Se da cuando el sujeto de jure traslada a un tercero (sujeto de facto) la obligación, de modo que se resarce de la carga del impuesto.
Éste es un efecto económico y no jurídico, porque se traslada la carga económica pero no la obligación tributaria: El Estado a quien coaccionará para cobrarle será al sujeto de jure y no al de facto, con quien no tiene ningún vínculo.

La incidencia

Se da por:

Vía Directa: igual a la percusión.

El sujeto de jure se confunde con el sujeto de facto, porque la incidencia es hacia el sujeto pensado en la norma por su capacidad contributiva.

Vía Indirecta: es la misma que traslación.
El impuesto incide en un sujeto por vía indirecta.

La difusión

Fenómeno general que se manifiesta por las lentas, sucesivas y fluctuantes modificaciones en los precios, en el consumo y en el ahorro.

Los impuestos en conjunto tienen un efecto real y cierto en la economía de los particulares.

Ejemplos:

Impuestos Directos: ahorramos menos por pagar la renta.

Impuestos Indirectos: inciden en el precio final de los productos: se puede consumir menos.


5. RELACIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO

Con el Derecho Constitucional

La Constitución establece los límites a la potestad tributaria del Estado, y fija los principios básicos que deben ser observados tanto por el legislador al momento de crear el tributo, como por la Administración Tributaria durante la relación generada por el tributo.

El Tribunal Constitucional ha emitido interesante jurisprudencia en materia tributaria como la relacionada con el Impuesto a las máquinas tragamonedas, lo cual ha evitado la doble tributación y el tributo confiscatorio; igual caso se produjo cuando se ha declarado la inconstitucionalidad de diversas Ordenanzas Municipales en materia de Arbitrios al establecer limites a la potestad tributaria municipal.

Con el Derecho Financiero

El derecho tributario es una rama del derecho financiero, pues mientras el derecho financiero estudia como el Estado persigue crear los ingresos y aplicarlos al gasto público, el derecho tributario estudia las reglas para que esta tributación se produzca dentro de una relación no solo legal, sino también justa.

Con el Derecho Tributario Formal

Siempre se ha sostenido que no es posible la tributación sin la determinación, en consecuencia la relación del derecho tributario formal con el derecho tributario material resultan importantes porque no puede existir el uno sin el otro.

Es más sin determinación no es posible la existencia de la tributación y el derecho tributario formal se ocupa de las reglas que disciplina la determinación tributaria, en tanto que el derecho tributario material se ocupa de las reglas que disciplinan las relaciones jurídicas entre las personas y el Estado originadas en el tributo.

Con el Derecho Tributario Procesal

El derecho tributario se ejerce dentro del Estado Democrático de Derecho dentro del marco de un conjunto de garantías, entre ellos el de poder exigir la devolución de los pagos indebidos o en exceso, efectuar compensaciones, deducir la prescripción, o solicitar la nulidad de los actos de la Administración Tributaria, para presentar recursos impugnativos contra las acotaciones indebidas para lo cual se recurre al derecho administrativo procesal.

Con el Derecho Administrativo

La Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario establece que en lo no previsto en el Código o en otras normas tributarias , podrían aplicarse normas distintas a las tributarias, siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen, supletoriamente se aplicarán los principios del derecho tributario, o en su defecto los principios del derecho administrativo, y los principios generales del derecho. De allí la relación del derecho tributario con el derecho administrativo por cuando ambos son derechos de carácter público.

Con el Derecho Civil.

Existen temas dentro de la relación jurídico tributaria que no son tratados por el derecho tributario, como es el caso de la propiedad, la representación, el patrimonio autónomo, el pago indebido, el error de hecho, y otros que necesariamente están vinculados con los hechos generadores de la deuda tributaria, en consecuencia debe recurrirse a ellos con la finalidad de poder resolver los problemas que pudieran surgir al aplicar la norma tributaria.

Con el Derecho Penal

La evasión tributaria es un delito tipificado en el Código Penal, en consecuencia el origen del hecho típico tiene su origen en el incumplimiento la norma tributaria y se recurre al derecho penal para la sanción respectiva.

Con el Derecho Internacional Público.

El derecho internacional público estudia las reglas que disciplinan a los tratados internacionales, los mismos que constituyen parámetros para el derecho nacional, así los tratados internacionales en materia de tributación obligan al derecho tributario nacional ya sea mediante las garantías o mediante los beneficios a favor de determinadas actividades o productos.

Con el Derecho Administrativo Procesal.

El Código tributario reconoce la presencia de procedimientos contenciosos y no contenciosos, estos últimos están regulados por la Ley del Procedimiento Administrativo General, además del procedimiento administrativo encontramos el procedimiento sancionador, y los principios del derecho administrativo general que deben tomarse en cuenta en toda relación jurídica entre el Estado y los Administrados.